Облік нематеріальних активів в бухгалтерському обліку. Приклади бухгалтерських проводок

Основні засоби та нематеріальні активи виступають в якості ключових елементів фінансової системи підприємства. У зв`язку з цим вельми актуальна проблема розподілу та контролю руху цих ресурсів. Далі розглянемо, як здійснюється облік нематеріальних активів у бухгалтерському обліку.

Загальні відомості

Як свідчить п. 3 ПБО 1/2007, об`єкти нематеріальних активів являють собою частину майна підприємства. Ця категорія має низку особливостей. Зокрема, до нематеріальних активів відносяться ресурси, які:

• Не мають фізичної (матеріально-речової) структури. Даний ознака відрізняє нематеріальні активи організації від інших необоротних категорій. У практичному сенсі це означає, що фізичний знос даної групи ресурсів неможливий. Ця особливість, у свою чергу, передбачає їх інвентаризацію за особливим порядком (приклади бухгалтерських проводок, що показують це, будуть приведені нижче)
• Можуть виділятися (відділятися) підприємством від іншого майна. Використання нематеріальних активів може здійснюватися в різних підрозділах компанії незалежно від експлуатації інших ресурсів. Лист Мінфіну роз`яснює, що головною ознакою, за яким відбувається відділення елементів, виступає виконання ними самостійних функцій при наданні послуг, виконанні робіт, виробництві товару або в процесі застосування їх в системі управління компанії.
• Мають здатність приносити компанії економічний дохід (вигоду) в перспективі. Роз`яснити це можна наступним чином: управлінська або виробнича діяльність проводиться в рамках підприємницької активності в цілому. Основною метою останньої виступає одержання прибутку.
• Не передбачені бути перепроданими. В даному випадку необхідно роз`яснити важливий момент. Наведене обставина не означає, що розглянута категорія ресурсів не може бути перепродана. Мова в цьому випадку ведеться виключно про первісної мети, для якої здійснювалося формування або придбання нематеріальних активів - для продажу іншим суб`єктам комерційної діяльності без експлуатації у компанії-продавця.
• Призначені для застосування при виготовленні продукції, в ході виконання робіт і надання послуг або для потреб управління компанії. В даному випадку облік нематеріальних активів у бухгалтерському обліку здійснюється без приєднання до них виключних прав і предметів інтелектуальної власності невиробничої сфери.
• Мають оформлені належним чином документи. Папери підтверджують існування безпосередньо самого активу, виключного права підприємства на результати інтелектуальної праці. В якості документів можуть виступати патенти, договір поступки або придбання товарного знака, свідоцтва та інше. Слід зазначити, що забезпечення дотримання даної умови супроводжує той факт, що при передачі прав на використання предметів інтелектуальної власності в обов`язковому порядку потрібно їх реєстрація.
• Придбано для застосування протягом тривалого часу. У даному випадку мається на увазі період більше 12 міс. або звичайний операційний цикл, якщо його тривалість перевищує рік. З одного боку, оскільки до нематеріальних активів відносяться найчастіше права користування певними предметами інтелектуальної власності, підписання договорів на термін, менший зазначеного, вважається недоцільним. З іншого ж боку, саме така тривалість експлуатації дозволяє відносити їх до категорії необоротних ресурсів. Завдяки цьому також встановлюється порядок перенесення сумарної величини витрат і проводиться облік амортизації нематеріальних активів.

Норми і правила

ПБО 1/2007 на даний момент діє без змін, хоча була прийнята ч. 4 ЦК. Однак деякі листи Мінфіну вказують на те, що в даному напрямку проводиться певна робота. Облік нематеріальних активів в бухгалтерському обліку включає в себе:

• Встановлення точної відповідності фактичної звітності вимогам діючих нормативних актів.
• Підготовку відомостей аналітичного обліку до очікуваного переходу на правила, які буду імовірно скоректовані відповідно до прийнятої четвертою частиною ГК. Це пов`язано з тим, що в новому документі присутні принципові відмінності від діяли раніше норм.
• Підготовку документації, відповідно до якої здійснюватиметься облік тих об`єктів, які можуть бути зараховані, згідно ч. 4, до нематеріальних активів. Тут в першу чергу йдеться про виробничі секрети, обіг яких на сьогодні не врегульоване законодавчо.
• Підготовку до інвентаризації нематеріальних активів. Додатково безпосередньо в ході самого процесу слід перевірити відповідність документації, що підтверджує права на певний ресурс, новим положенням ГК. При виявленні розбіжностей авторські, ліцензійні та інші угоди можуть зажадати переоформлення. При цьому не можна виключати, що при перереєстрації буде змінено термін корисної експлуатації. Це, в свою чергу, може вплинути на облік амортизації нематеріальних активів.

Види НМА

До нематеріальних активів компанії слід відносити виключні права на:

• Програми для ПК, бази даних.
• Промисловий зразок, винахід, селекційні досягнення, корисну модель. Дане право має власник патенту.
• Товарний знак, найменування місця виготовлення продукції.
• Об`єкти авторського і суміжного права на об`єкти, що належать компанії.

Надходження НМА

Найпоширенішим способом вважається отримання за плату. Згідно з пунктом 6 відповідного Положення, початкова вартість нематеріальних активів встановлюється як сума фактичних витрат на покупку без ПДВ та інших відшкодовуються доходів, крім випадків, визначених у законодавстві. В якості фактичних витрат можуть виступати:

• Суми, що виплачуються продавцеві відповідно до умов договору поступки прав.
• Митні та патентні мита, реєстраційні збори та інші аналогічні виплати, здійснені у зв`язку з придбанням права.
• Суми, що сплачуються підприємствами за консультаційні та інформаційні послуги, які пов`язані з покупкою НМА.
• Винагороди, що виплачуються посередницької організації, за допомогою якої отримано об`єкт активу.
• Невозмещаемие податки.
• Інші витрати, пов`язані безпосередньо з придбанням нематеріальних активів.

Якщо при оплаті НМА умови договору передбачають розстрочку чи відстрочку платежу, фактичні витрати приймаються до обліку в повному розмірі заборгованості. У процесі придбання нематеріальних активів можуть виникнути додаткові витрати. Це витрати на приведення НМА у придатний для експлуатації стан. До них, зокрема, відносять оплату праці співробітників, зайнятих цією роботою, відповідні відрахування на соцзабезпечення і страхування, матеріальні та інші витрати. При наявності додаткових витрат підвищиться вартість НМА. Як зазначено у п. 8 ПБО 1/2007, фактичні витрати на отримання нематеріальних активів не включають в себе загальногосподарські та інші витрати, крім тих випадків, коли вони спрямовані на безпосередню покупку НМА.

Особливі вимоги

Оцінку НМА, вартість яких визначена при покупці в іноземній валюті, слід здійснювати в рублях. Перерахунок здійснюється за курсом ЦБ РФ, що діє на момент здійснення операції з отримання підприємством права власності, оперативного управління та господарського відання. Згідно з п. 27 Положення "Облік нематеріальних активів у бухгалтерському обліку", ділова репутація компанії може бути визначена як різниця між купівельною ціною підприємства (в якості купленого майна в цілому) і ціною (по балансу) всіх його зобов`язань і ресурсів. Негативна репутація розглядається як знижка, що надається покупцеві, через відсутність фактора наявності постійних клієнтів, належної якості, навичок збуту і маркетингу, досвіду управління, ділових зв`язків, належної кваліфікації співробітників та ін., І враховується як доходи майбутніх періодів. У Податковому кодексі відсутня спеціальна норма по обліку зобов`язань і майна, отриманих при придбанні компанії. У Листі Мінфіну є, однак, роз`яснення. У ньому йдеться про те, що зобов`язання купується компанії обліковуються за вказаною в балансі вартості, а негативна репутація, яка виступає як доходу покупця, - в тому звітному періоді, в якому, власне, відбулося придбання.

Облікова політика

Вимоги до її складання регламентовані відповідним Положенням. У ньому встановлені основи формування (обгрунтування і вибору), а також розкриття (оприлюднення) облікової політики компаній, що виступають як юридичні особи, відповідно до законодавства. Винятком є бюджетні установи і кредитні підприємства. Облікова політика компанії повинна передбачати способи ведення балансу. Відповідно до п. 12 Положення, це:

• Методи оцінки запасів виробництва, товарів незавершеного випуску і готових продуктів.
• Способи амортизації матеріальних, нематеріальних активів та основних засобів.
• Методи визнання прибутку від надання послуг, продажу товару, виконання роботи.

В цілому сюди відносять будь-які способи, які відповідають пункту 11 Положення. Якщо під час підготовки звітності має місце суттєва невизначеність щодо умов і подій, які, в свою чергу, можуть поставити під сумнів застосовність припущення безперервності виробництва, компанія повинна вказати на неї і описати однозначно, чим вона обумовлена. Грунтуючись на вищесказаному, можна сказати, що підприємство при формуванні політики має розкривати способи обліку, що роблять істотний вплив на оцінку і наступне прийняття рішень особами, зацікавленими у звітності. В якості них визнаються такі, без знання про використання яких неможливий достовірний аналіз фінансового становища, переміщення грошових коштів або результатів діяльності компанії.

Приклади бухгалтерських проводок

Існує спеціальна Інструкція з ведення статей доходів і видатків бюджету підприємства. Відповідно до неї, при списанні предметів НМА їх ціна знижується на суму амортизації, що була нарахована за період експлуатації, якщо вона враховувалася на рах. 05. Як це відбивається? Це фіксується кореспонденцією по кредиту "Нематеріальні активи" (рахунок 04) і дебетом с. 05. Залишкова вартість вибулих НМА списується з кредиту рах. 04 в дебет рах. 91 "Інші витрати і доходи". Сальдо за останнім рахунку встановлюється кожен місяць шляхом зіставлення кредитового і дебетового оборотів. Списується воно з субрахунку 9 "Сальдо інших витрат і доходів" на рах. 99 - "Збитки і прибутку".

Строк корисного використання

Прийнятому до бухгалтерського обліку об`єкту нематеріального активу встановлюється період експлуатації. Після закінчення даного терміну НМА слід списати. Дане завдання реалізується на підставі акта, який складається створеної спеціально комісією. Її склад визначає керівник компанії. Відповідно до акту, затвердженим начальником підприємства, об`єкт НМА списується з обліку. Про це робиться відповідний запис у Картці. Амортизаційне нарахування по нематеріального активу припиняється з першого числа місяця, що йде за тим, протягом якого було здійснено повне погашення ціни нематеріального активу. Компанія, припустимо, володіє НМА, початкова ціна якого 18 000 р. (Без ПДВ). Період його експлуатації встановлений у п`ять років і закінчується в грудні. Амортизаційна сума, накопичена протягом терміну використання, складе на 30 листопада 17700 р. У грудні компанія повинна зробити певні записи, як експлуатуються нематеріальні активи. Проводки повинні бути такими.

Списання НМА

У виробничій діяльності компанії досить часті ситуації, коли з різних причин нематеріальні активи стають непридатними для подальшого використання. У такому випадку здійснюється їх списання. Даний захід проводиться відповідно до актом, який складається комісією і затверджується керівництвом підприємства. У документі необхідно вказати:

• Первісну вартість нематеріального активу, що підлягає списанню.
• Залишкову ціну предмета.
• Амортизаційну суму, нараховану під час експлуатації.
• Причини, відповідно до яких здійснюється списання та інші відомості.

Акт, затверджений керівництвом, передається в бухгалтерію компанії. Там робиться відмітка про те, що НМА вибув, і виробляються про це відповідні записи. Разом з активом списуються також нараховані в період його експлуатації амортизаційні суми. Непридатний НМА не може брати участь у виробничому процесі і приносити компанії прибуток. Списання відображається таким чином.

Зменшення економічних доходів підприємства при вибутті нематеріального активу вважається витратою. Це встановлено в п. 2 Положення. При цьому, згідно п. 11 того ж документа, витрати, які пов`язані з вибуттям, продажем і іншим списанням коштів, відмінних від грошових, вважаються операційними витратами.

Договір дарування

У процесі діяльності компанія може безоплатно передати нематеріальний актив. Про це складається договір дарування. За ст. 423 ЦК передача вважається безоплатній, якщо сторона, що надає що-небудь іншому суб`єкту, не отримує від нього плату або зустрічне надання. У ст. 574, п. 2 ЦК, встановлено, що, якщо в якості дарувальника виступає юр. особа, а вартість переданого більше 5 мінімальних розмірів трудової оплати, то договір дарування укладається у письмовій формі. При цьому безоплатна передача заборонена між комерційними компаніями (крім звичайних подарунків, вартість яких не вище встановлених мінімальних оплат праці).